Fråga experterna

1) Nej, det behöver företaget inte göra.

2) Jag antar att du menar att de skattemässiga reglerna för avskrivningar på maskiner och inventarier tillämpas. Det kommer att framgå av årsredovisningen att avskrivningar över plan görs. Detta eftersom överavskrivningarna redovisas som obeskattade reserver och förändringen som bokslutsdisposition. Det krävs ingen särskild upplysning om det.

3) Nej, inte om man bara använder de nyckeltal som anges i K2.

”Upparbetad men ej fakturerad intäkt” är en post som finns i K2 under rubriken kortfristiga fordringar och som ska användas om huvudregeln för löpande arbeten tillämpas. Annars får man inte lägga till poster. Det framgår av första stycket i punkt 3.4:

”Ett företag som tillämpar detta allmänna råd får inte lägga till andra rubriker, underrubriker, summeringsrader eller poster än dem som finns i uppställningsformerna eller slå samman poster, trots att 3 kap. 4 § andra–fjärde styckena årsredovisningslagen (1995:1554) ger möjlighet till det.”

Enligt schemat i punkt 4.3 i K2 ingår i posten ”Råvaror och förnödenheter” bland annat kostnader för legoarbeten och underentreprenörer. I kommentartexten anges:

”I posten redovisas även kostnader som tillverkande företag, entreprenadföretag eller tjänsteproducerande företag har för legoarbeten och underentreprenader.”

Jag kan däremot hålla med om att det blir lite otydligt om man läser punkt 6.14, men jag måste nog ge revisorn rätt i att det hör hemma under raden ”Råvaror och förnödenheter”.

Jag tycker däremot att det går att ändra beteckning på raden. I andra stycket i punkt 3.4 anges:

”Benämningen av posterna i uppställningsformerna får anpassas om det bättre beskriver postens innehåll.”

Så om raden enbart innehåller utgifter för underentreprenörer går det definitivt att ändra beteckning till det.

Det är syftet vid förvärvet som avgör om det är en omsättningstillgång eller en anläggningstillgång. För en som köper och säljer konst är det en omsättningstillgång. Det kan däremot vara en omsättningstillgång även för ett företag som inte köper och säljer konst, men då är det knappast varulager utan en kortfristig placering.

Det vanligaste torde vara att det är en anläggningstillgång. I ditt fall synes detta då ha legat felklassificerat. Det går också att ändra bedömning från omsättningstillgång till anläggningstillgång, men det måste vara kunden som avgör.

Det är mycket troligt att det är rätt att det ska ligga som anläggningstillgång. I och med att konst är en tillgång som inte per automatik fortlöpande minskar i värde ska ingen avskrivning göras.

Du har uppfattat det helt korrekt. Det framgår av punkt 3.4 andra stycket i K2.

Ett exempel är ett bolag som handlar med värdepapper. Istället för att redovisa den under rubriken ”Övriga lagertillgångar” går det bra att skriva ”Värdepapper” då detta beskriver postens innehåll på ett bättre sätt.

Bolaget kan använda K2. Enligt regel. 20.5 ska det negativa värdet redovisas som skuld:

”Det redovisade värdet på andelar i handelsbolag, inklusive kommanditbolag, ska årligen ändras dels med ett belopp som motsvarar det ägande företagets andel av handelsbolagets resultat enligt beskattningen, dels med de uttag och tillskott som företaget gjort under året. Ett negativt värde ska redovisas som en skuld till handelsbolaget.”

Det är två olika affärshändelser som inte går att kvitta mot varandra i redovisningen.

Jag gissar att den tidigare bilen har betraktats som en operationell leasing i redovisningen även om det troligen var en finansiell. De 80 000 kronor som bolaget får krediterat avser det faktum att bilens värde vid återlämnandet var högre än det restvärde leasingplanen styrt mot. Det verkar i sig vara ett högt belopp, men jag får anta att så är fallet.

Om vi börjar med momsen finns följande att läsa i Skatteverkets handledning då en bil återlämnas och hyrestagaren får tillbaka pengar:

”Leasingavtal med restvärdegaranti innehåller ofta också en rätt för hyrestagaren att erhålla kompensation i de fall bilens marknadsvärde vid avtalstidens slut överstiger beräknat restvärde. En sådan kompensation till hyrestagaren betraktas som en kreditering av tidigare erlagda leasingavgifter varför tidigare avdragen ingående skatt ska minskas i enlighet med leasegivarens kreditnota. Om hyrestagaren förvärvar bilen måste beskattningsunderlaget utgöras av det högre marknadsvärdet på bilen för att undvika att avdragsrätt för skatten på anskaffningskostnaden uppkommer till följd av höga leasingavgifter och lågt restvärde.”

Eftersom det krediterar tidigare fakturerad moms och den (troligen) är avdragen till 50 procent är det hälften av momsen på kreditnotan som ska kreditera ingående moms.

Redovisningsmässigt kan det synas logiskt att resonera på samma sätt avseende det som inte är moms, det vill säga det är en återbetalning av hyra. Om det resonemanget tillämpas anser jag att det ska ses som en ny affärshändelse i förhållande till tidigare betald hyra och därför redovisas som övrig intäkt.

Ett annat sätt att se på affärshändelse när bilen lämnas tillbaka är att det inte har med hyran att göra. Avtalen är normalt utformade så att hyrestagaren kan köpa bilen för ett givet restvärde eller lämna in den och då antingen få tillbaka pengar eller få betala pengar. Det hela kan alltså jämställas med att bilen köps (för restvärdet) och säljs (för marknadsvärdet) i samma andetag och det regleras på en faktura (där nettot regleras). Den vinst som uppstår bör då bokas som en övrig intäkt.

Vad gäller den nya leasingbilen måste den nya förhöjda hyran bokas upp. Momsen hanteras här enligt gällande regler, vilket i de flesta fall avseende personbilar innebär att avdrag beviljas med 50 procent. Resterande del av momsen läggs på den första förhöjda avgiften.

Nettot av båda transaktionerna innebär att företaget får en intäkt om 90 000 kronor, en kreditering på ingående moms om 10 000 kronor, en debitering på ingående moms om 10 000 kronor samt en första förhöjd leasingavgift om
90 000 kronor.

Du citerar lagtexten. I K2 finns däremot ett allmänt råd kopplat till denna lagtext. Det är punkt 10.3 som lyder som följer:

”En egenupparbetad immateriell anläggningstillgång får inte redovisas som tillgång trots att 4 kap. 2 § årsredovisningslagen (1995:1554) ger viss möjlighet till det. Utgifter som kan hänföras till en sådan tillgång ska redovisas som kostnad.”

Företaget får tillämpa K2, men de får inte aktivera dessa utgifter. Att normgivaren kan göra så beror på att de inte förbjuder aktivering av dessa utgifter i K3. Det finns med andra ord en möjlighet att aktivera på det sätt som lagen föreskriver, men inte om K2 tillämpas.

Utgångspunkten är att varje affärshändelse ska dokumenteras med en verifikation. I vissa fall kan gemensam verifikation användas och i vissa fall får flera verifikationer bokföras och presenteras i en bokföringspost. Ett exempel på det senare är punkt 2.10 i Bokföringsnämndens vägledning BFNAR 2013:2 Bokföring:

”Affärshändelser som ingår i en mottagen faktura eller motsvarande handling och som dokumenteras genom flera verifikationer får bokföras och presenteras i sammandrag i en bokföringspost, om det utan svårighet kan klarläggas vilka affärshändelser som ingår i bokföringsposten.”

Och tillhörande kommentar:

”Punkt 2.10 kan till exempel tillämpas för affärshändelser som ingår i en kontokortsfaktura eller en samlingsfaktura när fakturan inte kan användas som gemensam verifikation enligt punkt 6.1.”

Punkt 6.1 anger när gemensam verifikation får tillämpas:

”Likartade affärshändelser som får dokumenteras genom en gemensam verifikation enligt 5 kap. 6 § tredje stycket första meningen bokföringslagen (1999:1078) är

a) återkommande affärshändelser som av praktiska skäl sammanförs i en samlingsfaktura som avser en period om högst en månad,

b) affärshändelser som genereras automatiskt, eller

c) andra likartade affärshändelser hänförliga till en och samma dag som av praktiska skäl är lämpliga att sammanföra.”

Det är svårt att få in kontokortsfakturor med olika typer av inköp i vad som får ha gemensam verifikation. Det som ska användas som verifikation för varje enskild affärshändelse är det som tas emot vid köpet. Det innebär att varje enskilt kvitto i princip utgör verifikation, även om dessa med stöd av punkt 2.10 kan bokföras och presenteras i sammandrag.

Om nu dessa kvitton inte finns kvar får man göra det bästa av situationen. Finns fullödiga specifikationer på kontokortsfakturorna torde risken för ett ifrågasättande av bokföringen vara väldigt liten även om det, enligt min tolkning, formellt är fel underlag.

Jag antar att moderbolaget inte gör något annat än administrerar sina dotterbolag. Det är då rätt att det ingår i nettoomsättningen.

I ”Årsredovisningslagen – En kommentar” refererar Margit Knutsson bland annat till BFN U 90:1 i vilket angavs bland annat följande:

”Med försäljning menas normalt vad som redovisas som försäljningssumma det vill säga omsättning och med inköp i första hand kostnad för varuinköp. Poster som royalty, licensavgift, koncernbidrag och administrationskostnadsbidrag räknas inte till inköp respektive försäljning.”

Detta uttalande (BFN U 90:1) har däremot upphävts och ersatts av BFN U 96:4. I detta anges bland annat:

”Begreppen inköp och försäljning är korresponderande. Med försäljning avses normalt vad som redovisas som nettoomsättning i resultaträkningen och med inköp vad som hos motparten klassificeras som försäljning.”

Det framgår i sig inte om det var en avsedd skillnad mot tidigare normering.

I K2 anges i kommentartexten följande:

”Enligt 5 kap. 7 § första stycket ÅRL ska ett koncernföretag lämna upplysning om storleken på inköp och försäljningar som avser andra koncernföretag. Med försäljning avses normalt vad som redovisas som nettoomsättning i resultaträkningen och med inköp vad som hos motparten redovisas som försäljning. Begreppen inköp och försäljning är korresponderande.”

Det är svårt att bedöma om de ändrade skrivningarna avser någon skillnad i sak jämfört med BFN U 90:1 (som är tydligt – men upphävt).

Jag tycker man får utgå från syftet med regeln. Det torde vara att utomstående betraktare ska få en uppfattning om bolagets beroende av andra koncernföretag och att tillgodose olika intressenters behov av insyn i koncernförhållandena (det anges i BFN U 96:4). Om nu moderbolaget inte gör något annat torde det vara intressant för externa läsare att 100 procent av nettoomsättningen faktiskt är beroende av övriga koncernföretag.

Möjligen är det inte lika intressant att ange i dotterföretaget. Jag tycker däremot att man bör göra det (och det kan ju i alla fall inte vara fel). Ett enhetligt svar på vad det ska ställas i relation mot är inte lätt att ge. Det kan bero lite på hur det ser ut i dotterbolagets redovisning. Var tydlig i noten vad företaget har ställt det i relation mot.

Utgångspunkten är reglerna i kapitel 20 och i ditt fall då närmast 20.5 – 20.12. Från detta finns undantag i juridisk person (regel 20.29), men inte i koncern. Därmed blir det första svaret på din fråga att en koncern alltid ska redovisa en finansiell leasing enligt just reglerna för hur ett finansiellt leasingavtal ska redovisas. I nämnda punkter anges nämligen inget om väsentlighet.

Däremot finns kapitel två i K3 som är ett sorts ”portalkapitel” där olika grunder och begrepp klargörs. I detta kapitel finns regler om väsentlighet, relevans, tillförlitlighet med mera. Vad gäller väsentlighet kan du titta på punkterna 2.8 och 2.11 med tillhörande kommentarer. Även stycket efter kommentaren till punkt 2.11 om avvägning mellan nytta och kostnad kan du titta på.

Utifrån dessa skrivningar kan man tänka sig att göra undantag från reglerna i kapitel 20. Jag skulle däremot säga att utgångspunkten är att det ska redovisas som ett finansiellt leasingavtal. Om styrelsen väljer att inte göra det bör de dokumentera bedömningarna utifrån skrivningarna i kapitel 2 om väsentlighet.

Självklart är det om ett företag bara har en leasingbil i en koncern, då går det att motivera att det inte är väsentligt att redovisa den enligt de något mer komplicerade reglerna om finansiell leasing. Det går däremot inte att ange någon exakt gräns för begreppet väsentlighet. Det är en av skillnaderna mellan K3 och K2. K3 bygger på att företaget gör bedömningar som de kan motivera utifrån principerna i normeringen.

Min utgångspunkt är att det alltid är rätt att redovisa enligt reglerna i kapitel 20. Kan ett företag motivera väsentlighet utifrån kapitel två kan undantag göras. Dessa regler får däremot inte användas ”schablonmässigt” bara för att det är svårare att räkna på och hantera en finansiell leasing i jämförelse med en operationell.